Вопрос-ответ

Товарный знак был зарегистрирован в 2012 году. Свидетельство на товарный знак выдано сроком на 10 лет до 2022 года, в дальнейшем возможно продление срока еще на 10 лет и т.д. Товарный знак учитывается организацией в составе нематериальных активов, при расчете амортизации применяется линейный метод. В 2015 году организация принимает решение о первичной переоценке товарного знака. Переоценка показала значительную дооценку товарного знака.

Каков порядок установления (изменения) организацией срока полезного использования в целях бухгалтерского учета?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

В рассматриваемой ситуации срок полезного использования товарного знака не может превышать срока действия исключительных прав, указанного в свидетельстве на товарный знак.

Обоснование позиции:

Гражданско-правовые аспекты

На товарный знак, то есть на обозначение, служащее для индивидуализации товаров юридических лиц или индивидуальных предпринимателей, признается исключительное право, удостоверяемое свидетельством на товарный знак (п. 1 ст. 1477 ГК РФ). Согласно п. 1 ст. 1491 ГК РФ исключительное право на товарный знак действует в течение десяти лет со дня подачи заявки на государственную регистрацию товарного знака в федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности. При этом срок действия исключительного права на товарный знак может быть продлен на десять лет по заявлению правообладателя, поданному в течение последнего года действия этого права. Продление срока действия исключительного права на товарный знак возможно неограниченное число раз (п. 2 ст. 1491 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Бухгалтерский учет нематериальных активов (далее - НМА) осуществляется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (далее - ПБУ 14/2007), утвержденным приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н.

При выполнении условий, установленных в п. 3 ПБУ 14/2007, к НМА относятся в том числе товарные знаки и знаки обслуживания (п. 4 ПБУ 14/2007).

Одним из необходимых условий для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве НМА является наличие у организации права на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в том числе организация должна иметь надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации - патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора и т.п.), а также ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам (пп. б) п. 3 ПБУ 14/2007).

Единицей бухгалтерского учета НМА является инвентарный объект. Инвентарным объектом НМА признается совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации либо в ином установленном законом порядке, предназначенных для выполнения определенных самостоятельных функций (п. 5 ПБУ 14/2007).

НМА принимаются к бухгалтерскому учету по фактической (первоначальной стоимости), порядок определения которой зависит от способа поступления актива в организацию (п. 6 ПБУ 14/2007).

В соответствии с п. 25 ПБУ 14/2007 при принятии НМА к бухгалтерскому учету организация определяет срок его полезного использования (далее - СПИ). СПИ является выраженный в месяцах период, в течение которого организация предполагает использовать НМА с целью получения экономической выгоды.

Стоимость объектов НМА с определенным СПИ погашается посредством начисления амортизации в течение СПИ (п. 23 ПБУ 14/2007). При линейном способе ежемесячная сумма амортизационных отчислений рассчитывается исходя из фактической (первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки) НМА равномерно в течение СПИ этого актива (п. 29 ПБУ 14/2007).

При этом СПИ определяется в порядке, установленном п. 26 ПБУ 14/2007, и не может превышать срока деятельности организации. СПИ устанавливается исходя из:

  • срока действия прав организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации и периода контроля над активом;
  • ожидаемого срока использования актива, в течение которого организация предполагает получать экономические выгоды (или использовать в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации).

В соответствии со ст. 1230 ГК РФ исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности и на средства индивидуализации действуют в течение определенного срока, за исключением случаев, предусмотренных ГК РФ. Соответственно, п. 26 ПБУ 14/2007 предписывает определять СПИ в отношении исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности исходя из срока действия исключительных прав.

В то же время нормы ПБУ 14/2007 предусматривают возможность изменения СПИ, а также способа начисления амортизации по объектам НМА (п.п. 27 и 30 ПБУ 14/2007). СПИ ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения. В случае существенного изменения продолжительности периода, в течение которого организация предполагает использовать актив, срок его полезного использования подлежит уточнению. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности как изменения в оценочных значениях.

Изменение фактической (первоначальной) стоимости НМА, по которой он принят к бухгалтерскому учету, допускается в случаях переоценки и обесценения НМА (п. 16 ПБУ 14/2007). Пунктом 17 ПБУ 14/2007 для коммерческих организаций предусмотрена возможность переоценки группы однородных НМА по текущей рыночной стоимости, определяемой исключительно по данным активного рынка указанных НМА. При этом обращаем внимание, что переоценка должна проводиться не чаще одного раза в год (на конец отчетного года). Переоценка НМА производится путем пересчета их остаточной стоимости (п. 19 ПБУ 14/2007). Сумма дооценки НМА в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации. Сумма уценки НМА в результате переоценки относится на финансовый результат в качестве прочих расходов. Результаты проведенной по состоянию на конец отчетного года переоценки НМА подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно (п. 21 ПБУ 14/2007).

Таким образом, на основании изложенного организация вправе изменить СПИ в случае существенного изменения продолжительности периода, в течение которого предполагает использовать НМА. Возможность изменения СПИ в результате осуществленной в организации переоценки (дооценки) стоимости НМА ПБУ 14/2007 не предусматривает (в результате переоценки может измениться сумма амортизационных отчислений, рассчитываемых исходя из текущей рыночной стоимости и списываемых равномерно в течение СПИ актива, а не сам СПИ).

При этом СПИ в отношении результатов интеллектуальной деятельности, на которые у организации зарегистрированы исключительные права, определяется, исходя из срока действия исключительных прав. То есть предполагаемый срок использования объекта НМА с исключительными правами (СПИ) не может превышать срока действия таких прав.

Как уже отмечалось, свидетельство на товарный знак действует в течение десяти лет со дня подачи заявки на государственную регистрацию товарного знака в федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности, что свидетельствует о возможности установления СПИ товарного знака исходя из указанного десятилетнего срока. Соответственно, в рассматриваемой ситуации СПИ товарного знака не может превышать срока действия исключительных прав, указанного в свидетельстве на товарный знак.

В то же время полагаем, что возможность продления срока действия исключительного права на товарный знак неограниченное число раз создает предпосылки для квалификации данного вида НМА как актива, по которому невозможно надежно определить СПИ. Однако, если придерживаться данной точки зрения, необходимо учесть, что в бухгалтерском учете в отношении НМА с неопределенным сроком использования амортизация не начисляется (п.п. 23, 25 ПБУ 14/2007).

Эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Алексеева Анна, Родюшкин Сергей.