Вопрос-ответ

У организации (общий режим налогообложения) есть НМА - товарные знаки, планируется их переоценить на 01.01.2012 для того, чтобы потом их подороже можно было продать.

Каков порядок (механизм переоценки): можно применить какой-то коэффициент на все сразу или можно на каждый товарный знак сделать свою цену?

Нужен ли оценщик, или для определения рыночной стоимости нужно пользоваться какими-то печатными изданиями?

Обязательно ли доначислять амортизацию в бухгалтерском и налоговом учете? Если да, то как это делать?

Что делать с добавочным капиталом от дооценки после продажи?

Бухгалтерский учет

Согласно п. 16 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов" (далее - ПБУ 14/2007) фактическая (первоначальная) стоимость нематериального актива, по которой он принят к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ и ПБУ 14/2007.

Так, изменение фактической (первоначальной) стоимости нематериального актива, по которой он принят к бухгалтерскому учету, допускается, в частности, в случае проведения его переоценки.

В соответствии с п. 17 ПБУ 14/2007 переоценке подлежат группы однородных нематериальных активов (например товарные знаки) не чаще одного раза в год (с 2011 года - на конец отчетного года).

При принятии решения о переоценке организации следует учитывать, что в силу п. 18 ПБУ 14/2007 в последующем эти активы должны переоцениваться регулярно, чтобы стоимость, по которой они отражаются в бухгалтерской отчетности, существенно не отличалась от текущей рыночной стоимости. Данная норма, по сути, аналогична положениям п. 15 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01).

На основании п. 19 ПБУ 14/2007 переоценка нематериальных активов производится путем пересчета их остаточной стоимости, в отличие, например, от переоценки основных средств, которая производится путем пересчета первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данные объекты переоценивались ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта (п. 15 ПБУ 6/01).

Однако на сегодняшний день механизм переоценки нематериальных активов не установлен. Например, в п. 43 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, предусмотрено, что переоценка основных средств производится путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.

В части же нематериальных активов разъясняется, что их текущая рыночная стоимость определяется исключительно по данным активного рынка указанных нематериальных активов (п. 17 ПБУ 14/2007). Не установлена также возможность привлечения для переоценки нематериальных активов оценщика.

Кроме того, в ПБУ 14/2007 не определено понятие активного рынка нематериальных активов.

Если обратиться к МСФО (IAS) 38 "Нематериальные активы", то под активным рынком понимается рынок, на котором передаваемые товары однородны, желающие совершить сделку продавцы и покупатели обычно могут быть найдены в любое время, информация о ценах общедоступна.

Полагаем, что в настоящее время рынок товарных знаков в РФ нельзя признать активным. Принимая во внимание, что привлечение оценщика при проведении переоценки ПБУ 14/2007 не предусмотрено, по нашему мнению, определение текущей рыночной стоимости товарных знаков весьма проблематично.

Если Ваша организация все же примет решение о переоценке товарных знаков, то непосредственно порядок отражения в бухгалтерском учете результатов переоценки разъясняется в п. 21 ПБУ 14/2007. Он во многом аналогичен порядку, изложенному в п. 15 ПБУ 6/01.

Поскольку, повторимся, ПБУ 14/2007 не содержит конкретного порядка изменения стоимости НМА, то, по нашему мнению, переоценивать следует отдельно первоначальную стоимость и сумму накопленной амортизации (по аналогии с правилами переоценки ОС). Для этого сначала надо определить коэффициент пересчета как соотношение новой (рыночной) стоимости к остаточной стоимости НМА, а потом умножить на этот коэффициент и первоначальную стоимость, и сумму начисленной амортизации.

Сумма дооценки нематериальных активов в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации (п. 21 ПБУ 14/2007).

Следует также учитывать, что при выбытии нематериального актива сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) организации (п. 21 ПБУ 14/2007).

Поэтому, если Ваша организация планирует впоследствии продажу нематериального актива, по которому или которым проводилась переоценка в форме дооценки, то в учете, помимо записей, связанных с отражением соответствующих доходов и расходов от выбытия такого актива, будет сделана запись:

  • Дебет 83 Кредит 84
    - сумма дооценки выбывшего объекта нематериальных активов включена в состав нераспределенной прибыли.

Налог на прибыль

Глава 25 НК РФ не предусматривает для целей налогообложения изменение первоначальной стоимости нематериальных активов, в том числе и по причине их переоценки.

В этой связи сумма дооценки нематериальных активов до текущей рыночной стоимости первоначальную стоимость данного амортизируемого имущества не изменяет. При этом дохода в размере дооценки в целях налогообложения прибыли не возникает.

Об этом говорится в письме УФНС России по г. Москве от 23.10.2006 N 20-12/92789.

В этом письме также отмечается, что расходы по оплате услуг, связанных с рыночной оценкой нематериальных активов в целях дальнейшего увеличения их стоимости, не учитываются в целях налогообложения прибыли в связи с тем, что они не соответствуют положениям п. 1 ст. 252 НК РФ.

Обобщая сказанное, а также учитывая нормы пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ, при реализации объекта НМА Ваша организация в составе доходов учитывает продажную стоимость данного актива, а в расходах - его остаточную стоимость, определяемую в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ, т.е. без учета проведенной переоценки.

Эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Завьялов Кирилл, Монако Ольга.