Вопрос-ответ

Физическое лицо (лицензиар) предоставляет право на использование патента (полезная модель) юридическому лицу (лицензиату). Срок договора - до окончания действия патента - 2019 год. Физическое лицо не является ИП и не является работником организации (учредитель организации). Единовременное вознаграждение физическому лицу за весь срок - 100 000 руб. Договор зарегистрирован в Федеральной службе по интеллектуальной собственности.

Одновременно с этим этот же патент юридическое лицо (как лицензиар) передает другому юридическому лицу (лицензиату) за вознаграждение в размере 298 000 руб. сроком на 2 года (данное вознаграждение выплачивается единовременно). Сделка с юридическим лицом осуществлена на разовой основе. Этот договор также прошел регистрацию.

Помимо передачи прав на использование полезной модели другому юридическому лицу (по сублицензионному договору) организация также использует её иным образом в своей производственной деятельности.

Какими документами оформляются подобные сделки (акты и т.д.)? Какими налогами облагаются подобные сделки?
Какие бухгалтерские проводки применяются в данном случае?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Для отражения операций по предоставлению удостоверенного патентом права использования полезной модели сторонами могут быть оформлены акты приема-передачи права использования полезной модели.
В бухгалтерском и налоговом учете право использования полезной модели не включается в состав нематериальных активов. Доходы от предоставления права использования полезной модели по сублицензионному договору включаются в состав доходов, а расходы на его получение от физического лица учитываются в составе расходов в порядке, изложенном ниже. Обязанностей по уплате НДС в данном случае у сторон не возникает. Организация признается налоговым агентом по НДФЛ. Страховыми взносами вознаграждение физического лица не облагается.

Обоснование вывода:

В соответствии с п. 1 ст. 1358 ГК РФ патентообладателю принадлежит исключительное право использования полезной модели в соответствии со ст. 1229 ГК РФ любым не противоречащим закону способом (исключительное право на полезную модель), в том числе способами, предусмотренными п. 2 ст. 1358 ГК РФ. Патентообладатель может распоряжаться исключительным правом на полезную модель.

По лицензионному договору одна сторона - патентообладатель (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) удостоверенное патентом право использования полезной модели в установленных договором пределах (ст. 1367 ГК РФ).
Следует иметь в виду, что заключение лицензионного договора не влечет за собой переход исключительного права к лицензиату (п. 1 ст. 1233 ГК РФ).

В силу п. 1 ст. 1369 ГК РФ лицензионный договор, по которому предоставляется право использования полезной модели, заключается в письменной форме. При этом на основании п. 2 ст. 1369 ГК РФ предоставление по договору права использования полезной модели подлежит государственной регистрации в порядке, установленном ст. 1232 ГК РФ.
При несоблюдении требования о государственной регистрации предоставления другому лицу права использования полезной модели предоставление права использования считается несостоявшимся (п. 6 ст. 1232 ГК РФ).
Согласно п. 1 ст. 1238 ГК РФ при письменном согласии лицензиара лицензиат может по договору предоставить право использования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации другому лицу (сублицензионный договор).
К сублицензионному договору применяются правила ГК РФ о лицензионном договоре (п. 5 ст. 1238 ГК РФ).

Оформление документов

В соответствии с ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Факт хозяйственной жизни, согласно ст. 3 Закона N 402-ФЗ, - это сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств.

Первичные учетные документы (включая справку бухгалтера) являются подтверждением данных налогового учета (ст. 313 НК РФ).
Обязательные реквизиты первичных учетных документов перечислены в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. Формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).

Конкретного перечня документов, необходимых для оформления сделок по лицензионным (сублицензионным) договорам, не установлено.

Для отражения операций по предоставлению удостоверенного патентом права использования полезной модели сторонами могут быть оформлены акты приема-передачи права использования полезной модели. В случае если с предоставлением права использования полезной модели передается также техническая документация, то её передачу также следует оформить актом приема-передачи.

НДС

Физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями, налогоплательщиками НДС не являются (п. 1 ст. 143 НК РФ), соответственно, при предоставлении права использования полезной модели физическим лицом обязательств по НДС у физического лица в рассматриваемой ситуации не возникает.

Что касается налоговых обязательств организации при предоставлении права использования полезной модели другому юридическому лицу, то операции по предоставлению прав на использование полезных моделей на основании лицензионных договоров, в силу пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ, не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) НДС. Данное правило действует и в отношении сублицензионных договоров (смотрите также письма Минфина России от 01.04.2014 N 03-07-14/14317, от 28.12.2010 N 03-07-07/81, от 02.11.2009 N 03-07-11/280).

НДФЛ

Доходы, полученные физическим лицом от предоставления права использования полезной модели Вашей организации по лицензионному договору, будут формировать облагаемый НДФЛ доход физического лица (п. 1 ст. 41, ст. 209, п. 1 ст. 210 НК РФ).
Организация в данном случае признается налоговым агентом, соответственно, она обязана исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных ст. 226 НК РФ (п.п. 1, 2 ст. 226 НК РФ).

Страховые взносы

Выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц по лицензионным договорам о предоставлении права пользования полезными моделями, не облагаются страховыми взносами, которые уплачиваются на основании Федерального закона от 24.06.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" (ч.ч. 1, 3 ст. 7 Закона N 212-ФЗ, смотрите также письма Минздравсоцразвития России от 01.04.2010 N 757-19, от 12.03.2010 N 559-19, письмо ПФР от 23.09.2010 N 30-21/10057).

Налог на прибыль

Доходы от предоставления права на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе полезные модели) в налоговом учете могут признаваться либо в составе доходов от реализации (ст. 249 НК РФ), либо в составе внереализационных доходов (п. 5 ст. 250 НК РФ).
Вопрос о том, в составе каких доходов отражаются указанные поступления, решается в зависимости от того, является ли деятельность по предоставлению прав на результаты интеллектуальной деятельности основным видом деятельности налогоплательщика и осуществляется ли им на систематической основе (смотрите также письма Минфина России от 02.04.2012 N 03-11-11/109, от 07.02.2011 N 03-03-06/1/74).
Поскольку в рассматриваемой ситуации сделка с юридическим лицом носит разовый характер, соответствующие доходы следует включать в состав внереализационных доходов.

В рассматриваемой ситуации доход по сублицензионному договору получается налогоплательщиком в виде единовременного платежа, но относится к нескольким налоговым периодам, поэтому он распределяется равномерно на срок действия лицензионного договора с юридическим лицом и в соответствующей доле учитывается в целях налогообложения прибыли на последний день отчетного (налогового) периода (п. 2 ст. 271 НК РФ, письмо Минфина России от 22.09.2015 N 03-03-06/54220).

Что касается расходов на получение права использования полезной модели по договору с физическим лицом, необходимо учитывать, что поскольку по лицензионному договору передается право использования полезной модели, а не исключительное право на нее, полезная модель не может быть принята к налоговому учету в качестве нематериального актива (п. 3 ст. 257 НК РФ).

Расходы в виде единовременного платежа за право использования полезной модели, используемой в основной деятельности организации, могут быть включены в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Наряду с этим данные расходы в течение двух лет будут связаны также с получением внереализационного дохода, соответственно, в течение указанного периода времени часть данных расходов может считаться внереализационными расходами (п. 1 ст. 265 НК РФ).

Поскольку рассматриваемые расходы относятся к нескольким налоговым периодам (срок действия договора и патента - 2019 год), они учитываются при исчислении налоговой базы равномерно в течение этих периодов (п. 1 ст. 272 НК РФ, смотрите также письма Минфина России от 31.08.2012 N 03-03-06/2/95, от 16.01.2012 N 03-03-06/1/15).

Расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика (абзац четвертый п. 1 ст. 272 НК РФ).

На наш взгляд, применение указанной нормы может быть оправдано в том случае, если доходы получаются налогоплательщиком только от двух видов деятельности, в которых используется полезная модель (производственная деятельность и предоставление права использования по сублицензионному договору). Если помимо этих видов деятельности налогоплательщик получает и иные доходы, получение которых не связано с использованием полезной модели, то пропорциональное распределение расходов следует осуществлять исходя из тех доходов, которые связаны с использованием полезной модели. Конкретный порядок распределения целесообразно определить в учетной политике организации для целей налогообложения.

Таким образом, распределенные между налоговыми периодами расходы на получение права использования полезной модели распределяются также между видами деятельности организации.

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете в зависимости от того, является ли деятельность по предоставлению прав на результаты интеллектуальной деятельности обычным видом деятельности организации (носит постоянный характер) или не является основной, доходы от предоставления права пользования полезной моделью включаются либо в состав доходов от обычных видов деятельности (п. 5 ПБУ 9/99 "Доходы организации" (далее - ПБУ 9/99)), либо учитываются в составе прочих доходов (п. 7 ПБУ 9/99).

Поскольку в рассматриваемой ситуации сделка с юридическим лицом носит разовый характер, соответствующие доходы следует включать в состав прочих доходов.

В бухгалтерском учете с учетом положений учетной политики доходы в виде единовременного платежа за право пользования полезной моделью по сублицензионному договору могут признаваться единовременно либо учитываться в составе доходов будущих периодов с равномерным признанием их в составе доходов в течение срока действия договора с юридическим лицом.
Поскольку по лицензионному договору передается право на использование полезной модели, а не исключительные права на полезную модель, в рассматриваемой ситуации полезная модель не может быть принята к бухгалтерскому учету в качестве нематериального актива (п.п. 3, 4 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов" (далее - ПБУ 14/2007)).

В соответствии с п. 39 ПБУ 14/2007 нематериальные активы, полученные в пользование, учитываются пользователем (лицензиатом) на забалансовом счете в оценке, определяемой исходя из размера вознаграждения, установленного в договоре. При этом платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, производимые в виде фиксированного разового платежа, отражаются в бухгалтерском учете пользователя (лицензиата) как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора.
Таким образом, в бухгалтерском учете расходы на получение права пользования полезной моделью включаются в состав расходов будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора с физическим лицом.
В рассматриваемой ситуации полезная модель используется как в основной деятельности организации, так и в деятельности, которая не является для нее основной. В этой связи расходы организации на получение права использования полезной модели также могут быть отнесены к расходам по обычным видам деятельности и прочим расходам (п.п. 5, 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации"). Конкретный порядок распределения затрат между видами деятельности разрабатывается самостоятельно и определяется в учетной политике, например пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме доходов от использования полезной модели.
Рассматриваемые операции могут быть отражены следующим образом:

Дебет 012
- отражено получение права использования полезной модели;
Дебет 97 Кредит 76
- отражены затраты на получение права использования полезной модели в составе расходов будущих периодов;
Дебет 76 Кредит 68
- отражено удержание НДФЛ;
Дебет 62 (76) Кредит 98 (91)
- отражено вознаграждение за предоставление права использования полезной модели юридическому лицу по сублицензионному договору;
Дебет 20 Кредит 97
- в части, приходящейся на основной вид деятельности, списаны затраты на получение права пользования полезной моделью у физического лица;
Дебет 91 Кредит 97
- в части, приходящейся на неосновной вид деятельности, списаны затраты на получение права пользования полезной моделью у физического лица (в течение срока действия сублицензионного договора).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ Арыков Степан

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ Королева Елена