Вопрос-ответ

Российская организация, применяющая общую систему налогообложения, заключила лицензионный договор на предоставление неисключительного права на программный продукт с белорусской организацией. Российская организация не имеет представительства на территории Республики Беларусь.

Каков порядок налогообложения данной хозяйственной операции у российской организации?

НДС

Согласно ст. 7 НК РФ, если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

В соответствии с п. 1 ст. 2 Таможенного кодекса Таможенного союза (ТК ТС) единую таможенную территорию таможенного союза составляют территории Республики Беларусь, Республики Казахстан и Российской Федерации, а также находящиеся за пределами территорий государств - членов таможенного союза искусственные острова, установки, сооружения и иные объекты, в отношении которых государства - члены таможенного союза обладают исключительной юрисдикцией.

При осуществлении сделок между государствами - членами таможенного союза внутри таможенного союза организациям необходимо руководствоваться:

  • Соглашением о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе (далее - Соглашение) (Москва, 25 января 2008 г.);
  • Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в таможенном союзе (Санкт-Петербург, 11 декабря 2009 г.);
  • Протоколом о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе (Санкт-Петербург, 11 декабря 2009 г.).

В соответствии со ст. 5 Соглашения порядок взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг осуществляется в соответствии с отдельным протоколом, заключаемым между Сторонами.

При осуществлении рассматриваемой сделки между государствами - членами таможенного союза внутри таможенного союза организациям необходимо руководствоваться вышеперечисленным Протоколом о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе (далее - Протокол услуг).

В соответствии со ст. 2 Протокола услуг взимание косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг осуществляется в государстве - члене таможенного союза, территория которого признается местом реализации работ, услуг (за исключением работ, указанных в ст. 4 Протокола услуг).

При выполнении работ, оказании услуг налоговая база, ставки косвенных налогов, порядок их взимания и налоговые льготы (освобождение от налогообложения) определяются в соответствии с законодательством государства - члена таможенного союза, территория которого признается местом реализации работ, услуг, если иное не установлено Протоколом услуг.

Место реализации работ, услуг определяется в соответствии со ст. 3 Протокола услуг.

Согласно пп. 4 п. 1. ст. 3 Протокола услуг местом реализации работ, услуг признается территория государства - члена таможенного союза, если налогоплательщиком (плательщиком) этого государства приобретаются работы, услуги по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификации, сопровождению таких программ и баз данных.

Этот же порядок определения места реализации применяется при передаче, предоставлении, уступке патентов, лицензий, иных документов, удостоверяющих права на охраняемые государством объекты промышленной собственности, торговых марок, товарных знаков, фирменных наименований, знаков обслуживания, авторских, смежных прав или иных аналогичных прав.

Документами, подтверждающими место реализации работ (услуг), являются:

  • договор (контракт) на выполнение работ, оказание услуг, заключенный налогоплательщиками (плательщиками) государств - членов таможенного союза;
  • документы, подтверждающие факт выполнения работ, оказания услуг;
  • иные документы, предусмотренные законодательством государств - членов таможенного союза (п. 2 ст. 3 Протокола)

В рассматриваемой ситуации приобретателем права использования программы является организация - резидент Республики Беларусь, а значит, местом реализации признается территория Республики Беларусь. Таким образом, налоговая база по НДС, ставки косвенных налогов, порядок их взимания и налоговые льготы (освобождение от налогообложения) определяются в соответствии с законами этой республики.

На территории РФ НДС по этой операции не взимается.

Обращаем Ваше внимание, что в соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 170 НК РФ в случае использования товаров (работ, услуг) для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория РФ, суммы НДС по таким товарам (работам, услугам), учитываются в их стоимости (смотрите также письмо Минфина России от 24.02.2009 N 03-07-08/41).

Налог на прибыль

Доходы от авторских прав и лицензий облагаются в соответствии со ст. 11 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество от 21 апреля 1995 года (далее - Соглашение).

Согласно п. 1 ст. 11 Соглашения доходы от авторских прав и лицензий, возникающие в одном Договаривающемся Государстве и выплачиваемые лицу с постоянным местопребыванием в другом Договаривающемся Государстве, могут облагаться налогом в этом другом Государстве.

Таким образом, доходы от авторских прав и лицензий, выплачиваемые белорусской стороной российской организации, облагаются налогом в Российской Федерации.

В соответствии с п. 3 ст. 11 Соглашения термин "доходы от авторских прав и лицензий" при использовании в данной статье означает платежи любого вида, полученные в качестве вознаграждения за использование или за предоставление права использования авторских прав на любое произведение литературы, искусства и науки, включая кинофильмы и записи для радиовещания и телевидения, любого патента, торгового знака, чертежа или модели, схемы, секретной формулы или процесса, или за информацию относительно промышленного, коммерческого или научного опыта, или за использование или предоставление права использования промышленного, коммерческого или научного оборудования.

Пунктом 1 ст. 1259 Гражданского кодекса РФ установлено, что объектами авторских прав являются произведения науки, литературы и искусства независимо от достоинств и назначения произведения, а также от способа его выражения. К объектам авторских прав также относятся программы для ЭВМ, которые охраняются как литературные произведения.

Учитывая, что программы для ЭВМ являются объектом авторских прав и охраняются как литературные произведения, доходы российской организации, полученные от предоставления белорусской организации неисключительного права пользования программой для ЭВМ, следует рассматривать как доходы от авторских прав и лицензий (письмо Минфина России от 29.03.2010 N 03-08-05), которые подлежат налогообложению на территории Российской Федерации.

В соответствии со статьей 311 НК РФ доходы, полученные российской организацией от источников за пределами РФ, учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль в полном объеме с учетом расходов, произведенных как в РФ, так и за ее пределами.

При определении налоговой базы расходы, произведенные российской организацией в связи с получением доходов от источников за пределами Российской Федерации, вычитаются в порядке и размерах, установленных главой 25 НК РФ.

Суммы налога, выплаченные в соответствии с законодательством иностранных государств российской организацией, засчитываются при уплате этой организацией налога в Российской Федерации. При этом размер засчитываемых сумм налогов, выплаченных за пределами Российской Федерации, не может превышать сумму налога, подлежащего уплате этой организацией в Российской Федерации.

Зачет производится при условии представления налогоплательщиком документа, подтверждающего уплату (удержание) налога за пределами Российской Федерации: для налогов, уплаченных самой организацией, - заверенного налоговым органом соответствующего иностранного государства, а для налогов, удержанных в соответствии с законодательством иностранных государств или международным договором налоговыми агентами, - подтверждения налогового агента.

Указанное подтверждение действует в течение налогового периода, в котором оно представлено налоговому агенту.

Согласно п. 2 ст. 11 Соглашения доходы от авторских прав и лицензий российской организации могут облагаться в Республике Беларусь, но, если получатель фактически имеет право на эти доходы, налог, взимаемый таким образом, не может превышать 10% валовой суммы доходов от авторских прав и лицензий.

При этом Соглашение не освобождает российскую организацию, получившую указанные доходы, если эти доходы были подвергнуты налогообложению в Республике Беларусь, от налогообложения этих доходов в РФ (письмо УФНС России по г. Москве от 31.03.2006 N 20-12/25064).

На основании ст. 20 Соглашения, если полученный российской организацией в Республике Беларусь доход включен в налоговую базу по налогу на прибыль в РФ, налог с такого дохода, уплаченный в Республике Беларусь, может уменьшать налог на прибыль, подлежащий уплате в РФ, только в том случае, если Соглашением предусмотрено, что данный доход подлежит налогообложению в Республике Беларусь, и в пределах ставки, установленной соглашением.

Таким образом, налог с доходов российской организации от авторских прав и лицензий от источника в Республике Беларусь, уплаченный в Республике Беларусь, может быть учтен в уменьшение налога на прибыль в РФ только в пределах ставки 10%, установленной Соглашением (письмо Минфина России от 31.07.2008 N 03-08-05).

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ Ананьева Лариса.