Вопрос-ответ

В 2007 году лицензиар заключил договор с лицензиатом на передачу неисключительного права на использование изобретения по патенту общей стоимостью 3 540 000 руб., в том числе НДС - 540 000 руб. Договором была предусмотрена предоплата в размере 1 180 000 руб. (в том числе НДС - 180 000 руб.) в течение 10 дней с момента регистрации договора в Роспатенте, 2 360 000 руб. следовало перечислить в течение 10 дней с момента подписания акта приема-передачи неисключительного права.

Предоплата поступила в 2007 году, с данной суммы был исчислен и уплачен НДС в бюджет, как с авансов полученных.

Акт приема-передачи неисключительного права подписан в 2011 году, так как в настоящее время указанные операции не подлежат обложению НДС. Участники сделки подписали дополнительное соглашение, в котором указали, что стоимость договора составляет 3 000 000 руб. (без НДС), то есть 180 000 руб. (первоначально предъявленный НДС) зачтено и необходимо доплатить только 1 820 000 руб.

Имеет ли право лицензиар возместить НДС в сумме 180 000 руб., исчисленный и уплаченный в бюджет в 2007 году?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

По нашему мнению, Ваша организация вправе предъявить к вычету НДС в размере налога, начисленного и уплаченного при получении предоплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), в случае соответствующей отгрузки, состоявшейся после истечения трехлетнего срока с момента получения аванса, поскольку все условия для применения вычетов в этом случае соблюдаются.

Обоснование вывода:

Действительно, с 1 января 2008 г. согласно пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ от обложения налогом на добавленную стоимость освобождаются операции по передаче исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.

В рассматриваемой ситуации организация в 2007 году получила аванс на передачу неисключительного права на использование изобретения по патенту. С данной суммы был исчислен и уплачен НДС в бюджет. Акт приема-передачи неисключительного права подписан в 2011 г.

Согласно п. 8 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

В соответствии с п. 6 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в п. 8 ст. 171 НК РФ, производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Минфин России в своем письме от 03.06.2008 N 03-07-07/66 сообщил, что при оказании после 01.01.2008 услуг по передаче исключительных прав налогоплательщикам, получившим их оплату до этой даты, возможно руководствоваться следующим:

  1. Если в договор внесены изменения об уменьшении на сумму НДС стоимости услуг по передаче прав после 01.01.2008, то сумма НДС, исчисленная и уплаченная при получении оплаты (возвращенная покупателю услуг на основании изменений к договору), принимается к вычету.
  2. Если же согласно изменениям стоимость услуг по передаче прав после 01.01.2008 без учета НДС соответствует ранее установленной стоимости услуг с учетом налога, то сумма НДС к вычету не принимается.

Таким образом, так как в рассматриваемой ситуации в договор внесены изменения об уменьшении на сумму НДС стоимости услуг по передаче прав, то сумму НДС, исчисленную и уплаченную при получении предоплаты, организация может принять к вычету в размере уплаченного налога.

Подобная ситуация наблюдалась в 2004 году при смене ставки обложения НДС с 20% на 18%. Налоговые органы тогда разъясняли, что при получении аванса до 1 января 2004 года в счет предстоящей отгрузки товаров (работ, услуг) исчисление НДС производится исходя из налоговой ставки 20/120. При отгрузке в 2004 году товаров (работ, услуг) в счет указанного аванса исчисление НДС производится исходя из налоговой ставки 18%. Следовательно, сумма налога, ранее исчисленная и уплаченная плательщиком НДС с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), принимается к вычету в размере уплаченного налога (письмо УМНС России по г. Москве от 10.03.2004 N 24-14/15291).

Так как условия о сроке отгрузки, необходимого для вычета налога, глава 21 НК РФ не содержит.

В этой связи, на наш взгляд, Ваша организация формально вправе воспользоваться вычетом НДС в ситуации, когда предварительная оплата была получена в 2007 году, а отгрузка осуществлена в 2011 году.

К сожалению, разъяснений уполномоченных органов в ситуациях, подобных Вашей, нам обнаружить не удалось.

Вместе с тем косвенно данную точку зрения подтверждает письмо Минфина России от 10.02.2010 N 03-03-06/1/58, в котором отмечается, что при списании налогоплательщиком (продавцом) по истечении срока исковой давности сумм невостребованной кредиторской задолженности, образовавшейся по суммам авансовых платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) и не возвращенных покупателю, отсутствуют основания для принятия к вычету сумм НДС, исчисленных и уплаченных им в бюджет с сумм авансовых платежей.

Арбитражную практику нельзя назвать обширной.

Так, в постановлении ФАС Московского округа от 09.09.2010 N КА-А40/10072-10 судьи не поддержали доводы налогового органа о том, что, поскольку с момента начисления авансовых платежей в ноябре 2005 г. до подачи обществом налоговой декларации за IV квартал 2008 г. прошло более трех лет, принятие обществом НДС к вычету по авансовым платежам необоснованно.

Также косвенным подтверждением данной позиции может служить постановление Президиума ВАС РФ от 25.01.2011 N 10120/10. В нем, в частности, говорится, что нормы НК РФ устанавливают только два условия применения рассматриваемого налогового вычета: исчисление налога с суммы предварительной оплаты и осуществления отгрузки товаров в счет данной оплаты. Следует отметить, что предметом данного разбирательства было определение размера НДС, принятого к вычету по п. 8 ст. 171 НК РФ, а не возможность его применения по истечении определенного периода времени.

В постановлении ФАС Московского округа от 31.08.2009 N КА-А40/8317-09 судьи пришли к выводу, что воспользоваться правом на вычет, предусмотренным п. 8 ст. 171 НК РФ, организация может в течение трех лет после окончания налогового периода, в котором произошла отгрузка (смотрите также постановления ФАС Московского округа от 08.06.2009 N КА-А40/4842-09 и от 18.05.2009 N КА-А40/4177-09).

Таким образом, Ваша организация вправе предъявить к вычету НДС, уплаченный при получении предоплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) в случае соответствующей отгрузки, состоявшейся и после истечения трехлетнего срока с момента получения аванса, поскольку все условия для применения вычетов в этом случае соблюдаются.

Тем не менее, учитывая наличие судебной практики, не исключен спор с налоговым органом.

Эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Подволокина Ольга, Родюшкин Сергей.